Tras los nuevos cantos de sirena (y van…) sobre la posible armonización fiscal en España a efectos de determinados impuestos (I. Patrimonio o I. Sucesiones y Donaciones – ISD-), muchos contribuyentes mayores de 65 años que tienen su vivienda en las comunidades autónomas donde las donaciones entre parientes directos están bonificadas en el ISD al 99% – como Madrid o Andalucía – , están ejecutando de forma recurrente la siguiente operación con sus descendientes, aprovechando dos grandes ventajas fiscales en el IRPF e ISD:
∙ Escritura pública de DONACIÓN a sus hijos (o nietos) de la nuda propiedad de su vivienda habitual, reservándose el uso y disfrute (usufructo) de dicha casa para seguir viviendo en ella.
Temerosos de que las ventajas fiscales en el ISD se puedan minorar o inclusive desaparecer en esas comunidades bonificadas fiscalmente, ya sea a nivel estatal o autonómico a medio/largo plazo, muchos mayores de 65 años están aprovechando el momento fiscal actual y están realizando este tipo de donaciones a sus descendientes con el consecuente ahorro elevado de impuestos, y ello sin perder la opción de seguir residiendo en su vivienda habitual al reservarse el usufructo.
Vamos a analizar por impuestos para una mejor comprensión:
1) IRPF
De acuerdo con el art. 33.1 Ley IRPF, la donación de la nuda propiedad de un inmueble genera en el donante una ganancia o pérdida patrimonial, al producirse una alteración de su patrimonio que da lugar a una variación en su valor, que se cuantifica calculando la diferencia entre el valor de adquisición y el de transmisión (art. 34 LIRPF)
Para las donaciones se aplicarán las reglas del art. 35, tomando por importe real de los valores respectivos aquellos que resulten de la aplicación de las normas del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, sin que pueda exceder del valor de mercado:
Consulta DGT V2284-20 de 6/07/2020: “el valor de la nuda propiedad será la diferencia del valor total del inmueble restándole el valor del usufructo en el momento que se produzca la donación.”
Si el valor de transmisión en el momento de la donación es superior al de adquisición, se genera en el IRPF una ganancia patrimonial en el donante, a integrar en la base imponible del ahorro a los tipos fijos (tramos del 19%, 21%, 23% y el novedoso 26%).
No obstante, si el donante tiene más de 65 años y es su vivienda habitual atendiendo a los requisitos de la Ley del IRPF, esa ganancia está EXENTA de tributar en el IRPF, aunque se deba consignar o declarar en ese impuesto cuando haga su renta anual.
Esto es, da igual que la transmisión de la vivienda habitual por mayores de 65 años se haga vía venta onerosa o vía donación. La exención de la ganancia se consigue en el IRPF y, siendo indiferente además, se transmita íntegramente (100%) o solo la nuda propiedad.
En este favorable sentido, existe una consulta de la DGT vinculante reciente, nº V0237/20 de 4/2/2020 en un caso de donante mayor de 65 años que dona la nuda propiedad de su vivienda habitual a sus hijos, reservándose el usufructo, y donde no hay que pagar:
“si se tratase de la vivienda habitual de los donantes, circunstancia que parece concurrir en la vivienda que pretenden donar, podría resultar de aplicación la exención contemplada en la letra b) del apartado 4 del artículo 33 de la Ley del Impuesto, según el cual estarán exentas las ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto “con ocasión de la transmisión de su vivienda habitual por mayores de 65 años o por personas en situación de dependencia severa o de gran dependencia de acuerdo con la Ley de promoción de la autonomía personal y atención a las personas en situación de dependencia”, tanto si se transmite el pleno dominio como si se transmite la nuda propiedad.
Por tanto, en el caso planteado, al tratarse de la vivienda habitual de los donantes debido a que llevan residiendo en ella de forma continuada desde 1996 y ambos son mayores de 65 años, la ganancia patrimonial que pudiera derivarse de la donación de la nuda propiedad de la citada vivienda estará exenta del impuesto”.
Advertimos que en la propia web de la AEAT en el PROGRAMA INFORMA ya se aludía a esta exención en el IRPF con remisión a las Consultas Vinculantes D.G.T. V 2423 – 2007, de 14 de noviembre de 2007 y V 1249 – 2009 , de 27 de mayo de 2009:. “… estará exenta del IRPF la ganancia patrimonial generada por la transmisión de la nuda propiedad de la vivienda si constituía su residencia habitual al ser mayor de 65 años.”
En consecuencia y siendo indiferente que se venda o done la vivienda habitual – íntegramente o la nuda propiedad de ésta -, se declarará exenta del IRPF la ganancia de patrimonio (no se paga nada) que se origina por la transmisión por el mayor de 65 años.
Ello conllevará un elevado ahorro en el IRPF del donante mayor de 65 años, básicamente si hay mucha antigüedad del inmueble por el pequeño valor de adquisición de antaño que se compararía con el actual valor fiscal del inmueble que sería mucho más elevado.
Misma consideración (exención de la ganancia en IRPF) vale si el donatario beneficiario es un familiar colateral o por afinidad o hasta un tercero extraño, ya que la norma del IRPF no supedita esta exención fiscal a que el adquirente sea un familiar directo como sucede en ISD. Lógicamente es más usual en la práctica que los padres hagan donaciones a favor de sus parientes directos (hijos, nietos o cónyuges) por si acaso la normativa fiscal del ISD que veremos enseguida variase a peor.
Significamos que, a juicio de la AEAT, si el contribuyente mayor de 65 años transmite el usufructo (NO la NUDA PROPIEDAD) de su vivienda habitual, se produce la transmisión de un derecho real pero no la transmisión de su vivienda habitual, por lo que si dicha venta generase una ganancia, ésta NO estará exenta en IRPF (Consulta Vinculante de la D.G.T. V 2423 – 2007, 14 de noviembre de 2007 / Consulta Vinculante de la D.G.T. V 1687 – 2009, 15 de julio de 2009).
2) Impuesto de Sucesiones y Donaciones
Según la normativa de este impuesto cedido por el Estado a las CCAA, en las donaciones de bienes inmuebles sitos en España, será competente la Comunidad Autónoma donde éstos radiquen, sin importar la residencia fiscal de donantes o donatarios. Es aplicable, pues, la normativa de la C.A. donde estén los inmuebles situados y el sujeto pasivo a liquidar es el donatario (futuro nudo propietario del inmueble en el caso de este post).
Por tanto, esta operación de donar la nuda propiedad de la vivienda habitual por mayores de 65 años está siendo actualmente muy recurrente en aquellas comunidades (Madrid, Andalucía…) donde obviamente existe la elevada bonificación del 99% en ISD cuando se ejecuta entre parientes directos (de padres a hijos/nietos o entre cónyuges), siempre que se formalice en documento público ante notario como requisito esencial. Aparte, así tendrá acceso lógico al Registro de la Propiedad correspondiente.
El ahorro es elevadísimo en estas comunidades favorecidas fiscalmente en el ISD por cuanto los hijos donatarios (o nietos o cónyuges) pagan a aquéllas un mínimo peaje fiscal (1% de la cuota del ISD). Lo que en Sevilla vulgarmente decimos una “pringá”.
Por tanto, estamos en presencia de un ahorro “de manual” en dos impuestos progresivos normalmente de fuerte impacto fiscal.
De ahí que, que tras las modificaciones legislativas relativas al ISD habidas a nivel autonómico (ej. Andalucía en 2019), durante los últimos meses ha aumentado el interés de muchos en formalizar la donación de la nuda propiedad de sus bienes inmuebles sitos en Madrid o Andalucía a favor de familiares directos, conservando el donante el usufructo vitalicio con facultad de disposición, con el fin de acogerse a los beneficios fiscales actuales en ISD. Y si además es la vivienda habitual y es mayor de 65 años, el donante nada paga en IRPF.
Hay que tener cuidado que aun estando en presencia de una donación de un inmueble sito en alguna comunidad autonómica de las favorecidas en el ISD por la bonificación fiscal del 99%, puede existir una ganancia patrimonial en el IRPF en el donante si el inmueble NO es la vivienda habitual (ej. casa de la playa o campo) o siéndolo, no tienen los donantes aún los 65 años, por lo que pudiera desaconsejarse la operación por el coste elevado posible en ese IRPF.
3) Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales / Actos Jurídicos Documentados (ésta última en la cuota variable documento notarial).
Al ser donación y tributar ya por ISD, no sujeto a ninguno de esas dos modalidades del ITPAJD y, por ende, ahorro fiscal. Solo se pagaría la pírrica cuota fija en AJD por los folios/pliegos de la escritura notarial.
4) IIVTNU o Plusvalía Municipal
Salvo que se acredite la existencia de una pérdida y se pueda impugnar el IIVTNU para no pagarla conforme a lo que tanto hemos aludido en este blog (véanse post referentes a las sentencias en pro de los contribuyentes), puede que este impuesto local sea el “peaje” fiscal más elevado en esta operación de donación de la nuda propiedad sobre la vivienda habitual por mayores de 65 años.
Y mientras más antigua sea la vivienda (máximo 20 años) y más alto el valor de suelo (no la construcción), más elevado sería este impuesto.
Conforme a lo dispuesto en la Ley de Haciendas Locales (TRLRHL):
∙ En el momento de la donación de la nuda propiedad, los donatarios (sujetos pasivos) deberán tributar por IIVTNU y para determinar la base imponible correspondiente a la transmisión lucrativa de la nuda propiedad sobre el terreno urbano, se restará, al valor catastral de éste en la fecha de la donación, la parte del valor correspondiente al derecho de usufructo vitalicio que se reserva el donante.
∙ Posteriormente, en el momento en que se produzca la extinción del usufructo y la consolidación del dominio en la persona del nudo propietario como consecuencia del fallecimiento del usufructuario, aquél obtiene gratuitamente un incremento en su patrimonio, pues adquiere el derecho de goce y disfrute del inmueble, por lo que la transmisión de dicho derecho del usufructuario al nudo propietario da lugar, nuevamente, al devengo del IIVTNU.
Advertimos que este impuesto siempre se pagará (de no acreditarse pérdida), bien si se hace la donación ahora o cuando muera el familiar propietario del piso en el futuro. El tema es meramente financiero: adelantarlo ahora al hacer la donación, pero al menos con este “peaje fiscal local” se aprovecha el actual ahorro elevado en IRPF e ISD antes explicado.
No obstante el posible impuesto local a pagar (plusvalía municipal) como principal peaje fiscal, muchos contribuyentes mayores de 65 años están optando en estos momentos en dejar en vida a sus hijos la nuda propiedad de su vivienda habitual (siempre que estén sitos en las comunidades autonómica donde gozan de bonificación fiscal en el ISD), porque a día de hoy:
- El mayor de 65 años que dona la nuda propiedad de su vivienda habitual nada paga en el IRPF al estar exenta la ganancia posible. Y además sigue viviendo en su casa por ser usufructuario.
- El donatario hijo (o nieto o cónyuge) pagará solo por ISD un 1% de la cuota tributaria resultante. Ahorro elevadísimo aprovechando la normativa fiscal vigente beneficiosa en su Comunidad (Andalucía o Madrid, entre otras). Y a tener en cuenta la incertidumbre que puede pasar en el futuro por si cambia la tributación del ISD (más agresiva) por mor de la armonización fiscal.
- Y solo, salvo que se acredite pérdida y se evite el pago del IIVTNU, se liquidaría este impuesto local por el donatario al Ayuntamiento del lugar donde radique el inmueble.
Como ejemplo final a efectos ilustrativos de esta operación fiscal “de moda”, ciframos el coste fiscal de donar a un hijo la nuda propiedad (88%) de una vivienda habitual en Sevilla comprada en 2003 por su padre de 77 años, quien se reserva el usufructo (12% restante) para seguir viviendo en ella.
Valor fiscal de la nuda propiedad del piso: 300.000€ (que normalmente es más bajo que el valor de mercado)
El coste fiscal para el hijo donatario será solo de 600€ aprox. en el ISD a pagar a la Agencia Tributaria de Andalucía y de 4.400€, más elevado, por la plusvalía municipal (IIVTNU) al Ayuntamiento hispalense.
El donante nada paga en el IRPF cuando haga su renta por la elevada ganancia devengada (exenta) y sigue residiendo en su casa como usufructuario.
Y los dos familiares afectados ya nada temen si se ejecuta la armonización fiscal y se eliminan o minoran en el futuro el actual beneficio fiscal autonómico en el ISD (ya sea en donaciones o en supuestos mortis causa).
Por tanto, por un peaje fiscal de “solo” 5.000€, un hijo recibe de su padre una buena vivienda en nuda propiedad (88%) y se anticipa a lo malo que fiscalmente pudiese venir.
APTTA. Servicio de Información Actualizada (No vinculante)
Fuente: Autor Jorge Cortés Abogado.