¿Cómo se calcula la variación patrimonial a efectos del IRPF originada en la transmisión de un inmueble con dos fechas de adquisición?
PLANTEAMIENTO
¿Cómo se calcula la variación (ganancia o pérdida) patrimonial a efectos del IRPF originada en la transmisión de un inmueble con dos fechas de adquisición distintas? Ejemplo: Un contribuyente adquiere en el año 199X el 50% de un inmueble por compraventa. En el año 200X adquiere el otro 50% por herencia. La venta del 100% del inmueble se produce en el 201X.
RESPUESTA
La dirección General de Tributos señala que al existir dos fechas de adquisición y un único valor de transmisión, es necesario distinguir qué parte del valor de enajenación se corresponde con el valor de adquisición de cada una de las partes diferenciadas. La Ley del Impuesto no establece criterio alguno para hacer esta distribución. No obstante, la doctrina administrativa prevé la aplicación de un criterio que prorratee el valor de transmisión en función del porcentaje de dominio que representa cada parte adquirida en relación con el total
→ Por lo tanto, entendemos que habrá de consignar dos fechas distintas de adquisición (= dos secuencias con la misma fecha de transmisión) e indicar como valor de transmisión el 50% del mismo.
∙ Órgano: SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas ∙ Fecha: 16 de Junio de 2008
∙ Núm. Resolución: V1250-08
Normativa
Ley 35/2006, arts. 33, 34, 35 y 36, DT 9
Cuestión
Valores de transmisión y de adquisición, así como fecha de adquisición, de la parte del terreno adquirida por herencia de su padre.
Descripción
El 13 de mayo de 1990, fecha del fallecimiento de su padre, la consultante adquirió la nuda propiedad del 50 por 100 de un terreno, correspondiendo el usufructo a su madre. El 24 de abril de 2004, fecha del fallecimiento de su madre, consolidó el pleno dominio de ese 50 por 100 y adquirió el pleno dominio del 50 por 100 restante.
En el año 2007 ha procedido a su venta.
Contestación
La transmisión de un bien adquirido por herencia origina, en el heredero o legatario, la correspondiente ganancia o pérdida patrimonial, calculada conforme a las reglas de los artículos 34 y siguientes de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la
Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre).
Respecto a la fecha de adquisición, será la de adquisición por herencia del bien, según las normas del Código Civil, produciéndose la misma con carácter derivativo, con la aceptación de la herencia, si bien los efectos subsiguientes se retrotraen al momento de la muerte del causante, de acuerdo con el artículo 989 del Código Civil. En definitiva, una vez aceptada la herencia, se entiende que la adquisición se produjo en el momento del fallecimiento del causante.
En el caso consultado existen dos fechas de adquisición del terreno, la de los fallecimientos de cada uno de los causantes, entendiéndose que la adquisición del 50 por 100 inicial se refiere a la integridad del dominio, pues la extinción del usufructo por muerte del usufructuario no comporta una nueva adquisición por quien detenta la propiedad, sino que es el propio régimen legal de este derecho real de goce o disfrute el que establece que la muerte del usufructuario lo extingue (artículo 513.1º,Código Civil), recuperando el propietario las facultades de goce de las que se había visto privado en su constitución.
El valor de adquisición de este 50 por 100 del terreno estará constituido por el valor que resulte de la aplicación de las normas del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, más los gastos y tributos inherentes a la adquisición, excluidos los intereses, que hubieran sido satisfechos por la adquirente, entre los que se computarán los originados por la consolidación del dominio. Este valor de adquisición se actualizará mediante la aplicación de los coeficientes de actualización previstos en el artículo 60 de la Ley 42/2006, de 28 de diciembre, de Presupuestos Generales del estado para el año 2007 (BOE de 29 de diciembre), que se aplicarán sobre los distintos componentes del valor de adquisición atendiendo al año en que hubieran sido satisfechos (artículos 35 y 36 de la Ley del Impuesto).
El valor de transmisión será el importe real por el que la enajenación se hubiera efectuado, del que se deducirán los gastos y tributos inherentes a la transmisión que hubieran sido satisfechos por la transmitente. Por importe real del valor de enajenación se tomará el efectivamente satisfecho, siempre que no resulte inferior al valor de mercado, en cuyo caso prevalecerá éste.
Al existir dos fechas de adquisición del terreno y un único valor de transmisión, es necesario distinguir qué parte del valor de enajenación se corresponde con el valor de adquisición de cada una de las partes diferenciadas del terreno. La Ley del Impuesto no establece criterio alguno para hacer esta distribución. No obstante, la doctrina administrativa prevé la aplicación de un criterio que prorratee el valor de transmisión en función del porcentaje de dominio que representa cada parte adquirida en relación con el total de la finca. Dado que se han efectuado dos adquisiciones distintas, de un 50 por 100 cada una, el valor de transmisión de la parte del terreno adquirida en el año 1990 será el 50 por 100 del mismo.
Por último, la disposición transitoria novena de la Ley del Impuesto establece un régimen transitorio para las ganancias patrimoniales derivadas de la transmisión de elementos patrimoniales no afectos a actividades económicas que hubieran sido adquiridos antes del 31 de diciembre de 1994.
Dicho régimen transitorio prevé una reducción sobre la parte de la ganancia patrimonial generada con anterioridad a 20 de enero de 2006, aplicando sobre el importe de las misma el coeficiente del 11,11 por 100 por cada año de permanencia del inmueble en el patrimonio del consultante que exceda de dos, contado desde su adquisición o realización de las inversiones y mejoras hasta el 31 de diciembre de 1996 y redondeado por exceso.
A estos efectos, la parte de la ganancia patrimonial generada con anterioridad a 20 de enero de 2006 vendrá determinada por la parte de la ganancia patrimonial que proporcionalmente corresponda al número de días transcurridos entre la fecha de adquisición y el 19 de enero de 2006, ambos inclusive, respecto del número total de días que hubiera permanecido en el patrimonio del contribuyente.
Estará no sujeta la parte de la ganancia patrimonial generada con anterioridad a 20 de enero de 2006 derivada de inmuebles o inversiones y mejoras efectuados en los mismos, que a 31 de diciembre de 1996 tuviesen un periodo de generación superior a 10 años. Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
APTTA. Servicio de Información Actualizada (No vinculante)
Fuente: Iberley.