Sucinto y crítico comentario a la reciente doctrina de Tributos para con el nuevo RETA
La predicción afectivo-tributaria no es precisamente una habilidad muy popular en las clases dirigentes de Hacienda (al menos no lo es en la actualidad). Y es que al escasear análisis completos de las consecuencias de la entrada en vigor de normativas con implicaciones tributarias se produce un incidente cuanto menos curioso: comienzan a surgir “remedios” que terminan por agravar aún más la enfermedad contraída. No falla. Es el caso del novedoso RETA y la tirita de urgencia dispensada por Tributos tras el triaje técnico decidido de urgencia por los altos directivos de Hacienda. Intentaré ser breve sin ser muy intenso en la explicación del fenómeno operado.
I.- En qué consiste realmente el nuevo RETA y qué implica en definitiva.
El artículo 1.5 del Real Decreto-Ley nº. º 13/2022, de 26 de Julio al modificar el 308 del Texto Refundido de la Ley General de la Seguridad Social alumbró un nuevo régimen especial para los autónomos en el que a partir de 2023 el pago de cuotas se haría en función de los rendimientos anuales obtenidos en el ejercicio de las actividades económicas, empresariales o profesionales. Una cierta aproximación y “asimilación” finalista al Régimen general de los trabajadores por cuenta ajena.
Precisamente por ello, el nuevo sistema exigía seleccionar de manera previa la base de cotización mensual con carácter provisional en función de la previsión inicial de rendimientos anuales para, con posterioridad, y una vez conocidos los rendimientos finalmente obtenidos, establecer la cotización definitiva ajustando, por tanto y en su caso, la primitiva eventualmente indicada.
Por consiguiente, en el ejercicio posterior se procedería a efectuar la regularización ante la Tesorería General de la Seguridad Social: o bien por haber ingresado un importe mayor al que corresponde por los rendimientos o bien por haber cotizado por una cantidad menor a la que legalmente equivaldría por los rendimientos percibidos. Este es, ni más ni menos, el contenido básico de la reforma del sistema RETA (BOE nº 179, 27 de julio de 2022, págs. 107437-107500).
II.- Qué consecuencias tributarias tiene este nuevo sistema de cotización para los autónomos.
Teniendo en cuenta que el nuevo régimen nos aboca finalmente a la regularización por haber incurrido o bien en un defecto de cotización (tenemos que pagar más a la Seguridad Social) o bien en un exceso (tenemos derecho a que la Seguridad Social nos devuelva parte
de lo ya cotizado) y considerando asimismo que las cuotas RETA son en principio gasto deducible fiscal necesariamente imputable para calcular el rendimiento neto de la actividad (artículo 28 LIRPF), la precitada regularización conlleva una clara modificación de la declaración del Impuesto sobre la Renta presentada con el dato “incorrecto” de la cotización a la SS[i].
¿Y cómo se supone que se debe modificar fiscalmente la declaración en la inteligencia de que el dato correcto de cotización no se conoce hasta el ejercicio siguiente por mor de la nueva normativa de Seguridad Social?
Pues la Ley nº 58/2003, 17 Diciembre, General Tributaria es muy clara al respecto del camino a seguir en estos casos:
∙ Mediante una Rectificación de la Autoliquidación: para el caso de haber cotizado menos de lo que legalmente debemos teniendo mayor gasto deducible por tanto (art. 120.3 LGT). ∙ O bien mediante una Declaración Complementaria: cuando hemos cotizado más de lo que realmente nos correspondía, teniendo, por consiguiente, menor gasto deducible (art. 122.2 LGT)
Esto, y no otra cosa, es lo que apunta la Ley vigente de aplicación.
III.- Con qué se arranca Tributos para salirse del sendero marcado por la Ley General Tributaria.
Llegados a este punto y al calor del ímpetu de algún autónomo incauto, hace acto de presencia nuestra querida y preciada Dirección General de Tributos (la élite) para, en un ejercicio sabinero de negación absoluta, abogar por no tocar el ejercicio ya declarado imputando el mayor o menor gasto deducible al ejercicio en el que se conoce la cotización correcta, esto es, al año correspondiente a la regulación. Sí, lo que oís. Ni más ni menos.
Efectivamente, así lo dice expresa y enérgicamente la Resolución de la Subdirección General de Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas de 7 de diciembre de 2022 por la que se aprueba la Contestación a la Consulta Vinculante nº V2518-22 (DGT).
Pongamos un sencillo ejemplo:
∙ Exceso de Cotización:
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Ej. X1 |
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Previsión Rendimientos |
Cotización Provisional |
Gasto deducible en Ej X1 |
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100.000 |
6.108,00 |
6.108,00 |
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Presentación declaración IRPF X1 en Junio X2 |
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Ej. X2 |
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Rendimientos Finales |
Cotización definitiva |
Gasto deducible Ej X1 |
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50.000,00 |
4.764,00 |
4.764,00 |
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Exceso de Cotización 1.344 € (Menor gasto deducible en X1 |
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Complementaria en X2 de IRPF X1 |
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DGT : en X2 minorar gastos deducibles por 1344 |
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∙ Defecto de Cotización:
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Ej. X1 |
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Previsión Rendimientos |
Cotización Provisional Gasto deducible en Ej X1 |
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100.000,00 |
6.108,00 |
6.108,00 |
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Presentación declaración IRPF X1 en Junio X2 |
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Ej. X2 |
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Rendimientos Finales |
Cotización definitiva |
Gasto deducible Ej X1 |
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150.000,00 |
7.000,00 |
7.000,00 |
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Defecto de Cotización 892 € (Mayor gasto deducible en X1) |
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Rectificativa en X2 de IRPF X1 |
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DGT : en X2 aumentar gastos deducibles por 892 |
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Pues bien, semejante disparate (esquivar los artículos 120 y 122 LGT) viene soportado por la motivación consistente en que (las cuotas pagadas provisionalmente) “no pueden estimarse como cantidades incorrectamente satisfechas ya que corresponden a las exigidas legalmente, al establecerse en la Ley que se efectúe un primer pago en función de los rendimientos estimados, procediéndose en el año siguiente a realizar un pago adicional o una devolución en función de los rendimientos reales”.
Es decir, Tributos OBVIA clamorosamente el contenido de los preceptos de la ley general tributaria.
IV.- Razones bienintencionadas de los porqués de este viraje de Tributos.
¡Pablo, no seas así! Tributos pretende que los autónomos no estemos cambiando continuamente nuestra declaración. Además, la presentación de rectificativas o complementarias interrumpiría irremediablemente la prescripción de las potestades tributarias de comprobación: ¡Encima de que el cuerpo de élite de Hacienda nos ha hecho un favor!
(Perdonen que me ría en este Happy Easter).
V.- El verdadero motivo por el que la Dirección General de Tributos ha salido con esta interpretación.
Tanto nosotros (los asesores fiscales) como nuestros clientes autónomos lo tenemos clarinete: evitar la picaresca de lazarillos, buscones, guzmanes y otros conocidos de estas nuestras tierras patrias.
¿Se imaginan forzar cada año un defecto de cotización apuntando una previsión inicial de ingresos MUY a la baja?
En palabras de mi amigo Juanan (Solgia Asesores): “un diferimiento tributario muy rico que podría romper el principio de capacidad económica”.
Con ello se obtendrían dos ventajas:
1º Financiar a coste cero cuotas de RETA de una año para otro.
2º Obtener intereses de demora tributarios por mor de la Rectificación constante de autoliquidaciones de Renta.
Claro, cuando Hacienda cayó en la cuenta fiscal de todo ello cortó por lo sano yendo a lo rápido y seguro: una consultilla de Tributos (en vez de modificar la ley de renta o incluso la ley general tributaria).
VI.- El problema material que implica esta doctrina de Tributos.
Tributos se está cargando el criterio del devengo en la imputación temporal al que nos obligan los artículos 14.1b, 28.1 LIRPF y 11.1 LIS mientras mantiene los otros requisitos para la deducibilidad de los gastos (correlación, justificación y contabilización). Y lo hace ya no al margen de la ley o en ausencia de ley: sino contra ley expresa al respecto.
La nueva doctrina rompe el espíritu de lo que entiende la ley de renta por la declaración de los rendimientos de actividades económicas.
¿Cómo se puede decir de que no caben rectificativas ni complementarias sin hablar del criterio general de imputación temporal que el devengo representa? (De hecho la palabra “devengo” ni aparece).
¿Cómo se mete Tributos en este fregado cuando la regularización va sobre rendimientos NETEADOS ya y no sobre rendimientos íntegros? (art. 308.1.c.1º. 2º párrafo TL LGSS). ¿Qué ocurriría si la Agencia regularizara el gasto por el motivo que fuera en comprobación inspectora?
¿Qué motivo legal me obliga a cambiar mi gasto deducible (a mí como obligado tributario) a otro ejercicio que puede que ni me interese ni se corresponda con otras cuestiones?
Un despropósito absoluto.
VII.- El problema formal que implica esta doctrina de Tributos.
Con esta resolución a partir de ahora la Agencia OBLIGATORIAMENTE va a imputar fiscalmente la regularización al ejercicio en que se materializa, por mor del artículo 89.1.2º párrafo LGT: el consabido efecto vinculante para la Administración tributaria aplicadora de tributos ante identidad de hechos y circunstancias.
VIII.- Qué podría haberse hecho.
Modificar la ley de renta para recoger el “nuevo criterio”. La propia norma tiene especialidades que vienen expresamente recogidas para otros casos.
IX.- Amarga Conclusión.
Los funcionarios de Tributos han actuado al igual que los Calificadores[ii] del Santo Oficio de la Inquisición española: preparando el camino para que las acciones posteriores del Tribunal quedaran justificadas a los ojos de la ley divina.
Es pena que estemos asistiendo a una cierta degradación de la Hacienda Pública.
APTTA. Servicio de Información Actualizada (No vinculante)
Fuente: Taxlandia
Autor: Pablo González Vázquez