Comentario a la STS de 7 de febrero de 2023, rec. 109/2021
La reciente Sentencia de la Sala de lo Contencioso del Tribunal Supremo, de fecha 07/02/2023 nº de Recurso: 109/2021 ponente, Excmo. Sr. D. Francisco José Navarro Sanchis, ECLI: ES: TS: 2023:408, parece poner fin al asunto de la posible suspensión automática de la deuda tributaria (toda ella, esto es, considerada como cuota más intereses más sanciones) al menos durante la vía administrativa en los casos de recursos o reclamaciones por declaraciones de responsabilidad en supuestos de naturaleza sancionadora.
La sentencia pivota sobre dos cuestiones tal como señala el auto de admisión, a saber, la ¿discutida? naturaleza sancionadora del supuesto de hecho del artículo 42.1a) de la LGT y la antes mencionada posible suspensión de la ejecución (mejor dicho, corrige el TS, inejecutividad) al tratarse de un supuesto cuasi sancionador.
En efecto, el auto de admisión se plantea las siguientes cuestiones:
“1.1. Reafirmar, concretar o, en su caso, modificar la jurisprudencia existente sobre si la responsabilidad tributaria solidaria contemplada en el artículo 42.1.a) de la LGT posee naturaleza sancionadora, en lo relativo a la deuda tributaria objeto de derivación.
1.2. En el caso de que se confirme la naturaleza sancionadora de la responsabilidad solidaria referida, y, en atención a la misma, determinar si el inciso del artículo 212.3 de la LGT que impide la suspensión automática de la deuda tributaria objeto de derivación es compatible con el principio constitucional de igualdad”.
- Antecedentes.
1.1. Avance jurisprudencial.
La Sala de lo contencioso administrativo del TSJ de la CV venía aplicando hasta 2018 la suspensión o inejecutividad de la deuda tributaria entendida como cuota, intereses y sanciones, con base en la famosa y novedosa sentencia del Tribunal Supremo de 10 de Diciembre de 2008, rec. 3941/2006, (ECLI: ES: TS: 2008:7359) [2], ponente Emilio Frías Ponce en la que se sostuvo claramente por primera vez y sin ambages la naturaleza sancionadora del supuesto del artículo 42.1 a) LGT (entonces referido al artículo 38.1 LGT de 1963) en la que se dijo:
«La derivación de la cuota al responsable, con independencia del régimen aplicable a la derivación de la sanción, cumple una mera función indemnizatoria del daño producido por el comportamiento imputable al responsable, por lo que en estos casos hay que reconocer que lo que prima es la naturaleza sancionadora de la responsabilidad exigida […] Si todo ello es así, no cabe diferenciar a efectos de suspensión […] entre sanción y cuota, ya que ambos conceptos deben seguir la misma suerte, pues si se declara que el responsable no puede ser merecedor de la sanción en estos casos la consecuencia inmediata debe ser la imposibilidad de exigir la cuota al mismo».
Acordaba estimar el recurso y:
“SEGUNDO.- Estimar el recurso contencioso-administrativo interpuesto contra la resolución del TEAC de 28 de octubre de 2004, que inadmite a trámite la solicitud de suspensión del acuerdo de la Oficina Nacional de Recaudación de la AEAT de 30 de septiembre de 2003, sobre declaración de responsabilidad solidaria de las deudas de D. Jesús por IVA, ejercicios 1997 y 1998, con anulación de aquélla resolución, declarando en su lugar la procedencia de aplicar el régimen de suspensión automática que preveía el art. 35 de la Ley 1/98 tanto a la sanción como a la cuota exigida”.
Si el supuesto del artículo 42.1 a) LGT es sancionador, la consecuencia era clara, si se recurre habrá que otorgarle el estatuto del sancionado y los principios del derecho sancionador, y entre ellos, la “suspensión automática de las sanciones” o inejecutividad en vía administrativa reconocida en el artículo 233.1 LGT que dice:
“Si la impugnación afectase a una sanción tributaria, la ejecución de la misma quedará suspendida automáticamente sin necesidad de aportar garantías de acuerdo con lo dispuesto en el apartado 3 del artículo 212 de esta Ley”.
1.2. Cambio legislativo como reacción al avance jurisprudencial.
Estamos en presencia de otro supuesto en que la AEAT promueve un cambio normativo como reacción ante un avance jurisprudencial.
La Ley 7/2012, de 29 de octubre, de modificación de la normativa tributaria y presupuestaria y de adecuación de la normativa financiera para la intensificación de las actuaciones en la prevención y lucha contra el fraude, ya dejaba claro en su exposición de motivos la intención cuando decía que:
“Se clarifica el sistema de suspensión y devengo de intereses de demora en el caso de recurso o reclamación contra los acuerdos de derivación de responsabilidad. Así, con carácter general, si la sanción es recurrida tanto por el deudor principal como por el responsable la ejecución de la sanción será suspendida y dejarán de devengarse intereses de demora por el periodo de tiempo transcurrido hasta la finalización del periodo voluntario abierto por la notificación de la resolución que ponga fin a la vía administrativa. Sin embargo, en los supuestos de responsabilidad solidaria del artículo 42.2 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, no se aplicarán las citadas medidas de suspensión de ejecución y no devengo de intereses, habida cuenta del presupuesto de derecho de dicha responsabilidad”.
Por este motivo se modificaba el artículo 212.3 LGT en el que se añadía:
“Lo dispuesto en los párrafos a) y b) de este apartado se aplicará a los efectos de suspender las sanciones tributarias objeto de derivación de responsabilidad, tanto en el caso de que la sanción fuese recurrida por el sujeto infractor, como cuando en ejercicio de lo dispuesto en el artículo 174.5 de esta Ley dicha sanción sea recurrida por el responsable. En ningún caso será objeto de suspensión automática por este precepto la deuda tributaria objeto de derivación.
Tampoco se suspenderán con arreglo a este precepto las responsabilidades por el pago de deudas previstas en el artículo 42.2 de esta Ley”.
1.3. Sentencia de instancia.
La Sentencia impugnada del TSJCV 31/07/2020, Nº de Recurso: 999/2019, ECLI: ES: TSJCV:2020:6851 [3], venía a recoger que con motivo del cambio legislativo ya no era posible mantener esa posibilidad y hacía referencia a dos sentencias del propio tribunal en los que se explicaba el cambio de criterio.
Estas sentencias eran las siguientes:
La STSJCV de 27/06/2018, nº de Recurso: 22/2015, ECLI: ES: TSJCV: 2018:3313 [4], en la que se explicaba la situación anterior y el motivo del cambio de criterio:
“Veníamos explicando que en las derivaciones por responsabilidad por causas como las que nos ocupa, no cabía diferenciar la sanción de las liquidaciones tributarias, debiendo primar la naturaleza sancionadora a efectos de la suspensión en los supuestos de derivación de responsabilidad. Su causa la atribuíamos a la participación del responsable en una infracción cometida por el sujeto pasivo o deudor principal, tal como previenen los arts. 42.1.a) y 43.1.a) de la LGT 03, de manera que el régimen de ejecutividad de la cuota o deuda tributaria liquidada debía seguir la misma suerte que el de la sanción también derivada, sin que ninguno de ambos conceptos serán ejecutivos hasta que no sean definitivos en vía administrativa.
[…]
Tal reforma legal depara un nuevo marco normativo en el tratamiento de la derivación de responsabilidad solidaria, que permite la suspensión automática de la ejecución de las sanciones pero niega tal efecto cautelar a las deudas tributarias derivadas, debiendo cambiar nuestro criterio para ser consecuentes con las modificaciones legislativas”.
Y posteriormente se repitieron algunas otras, como por ejemplo la STSJCV de 6 de julio de 2018 Nº de Recurso: 418/2015 ECLI:ES:TSJCV:2018:3524[5] o la Sentencia de la misma fecha recurso nº 417/2015, ECLI:ES:TSJCV:2018:3747[6], que venían a confirmar aquella decisión.
Por tanto, la sentencia de instancia era doctrina reiterada por el alto Tribunal valenciano. 2. Decisión del Tribunal Supremo.
Como decíamos el enfoque del asunto asociaba dos conceptos:
- El de la naturaleza sancionadora de la responsabilidad solidaria exigida y tipificada en el artículo 42.1 a) LGT y
- El relativo a la suspensión automática de la sanción conforme a las reglas establecidas en el artículo 212.3 de la Ley General Tributaria y en el 98.1 b) de la Ley 39/2015.
2.1. Naturaleza sancionadora
El Tribunal Supremo ratifica expresamente el carácter sancionador de la responsabilidad solidaria del artículo 42.1 a) LGT con fundamento directo en la abundantísima doctrina constitucional y del Tribunal Supremo de la Sala Tercera [7] constante y reiterada.
2.2. Suspensión automática o inejecutividad en vía administrativa.
A pesar de ratificar la naturaleza sancionadora de estos supuestos de responsabilidad solidaria, El Supremo considera que la vinculación entre sanción administrativa y no ejecutoriedad no es absoluta y necesaria.
La Sala considera que no existe esa absoluta vinculación con trascendencia constitucional con base en diferentes argumentos que recoge su Fundamento Jurídico quinto, señalando finalmente que no hay razón para plantear la cuestión de inconstitucionalidad sobre la redacción del artículo 212.3 LGT (según redacción dada por ley 7/2012 de 29 de octubre), sentando las siguientes conclusiones:
“a) Se mantiene la naturaleza sancionadora de la conducta prevista en el art. 42.1.a) LGT, respetando nuestra doctrina y la del Tribunal Constitucional, que de modo terminante configura esa índole al art. 42.1.a) LGT, pues no de otro modo cabría calificar una conducta aplicable a quienes sean causantes o colaboren activamente en la realización de una infracción tributaria.
- b) Al margen de tal calificación, el legislador ordinario puede, en ejercicio de su libertad de configuración de la potestad legislativa, dotar de un régimen de ejecutoriedad distinto para cierta clase de actos, régimen o efectos que no se extienden a la vía jurisdiccional, y al hacerlo de ese modo, a nuestro entender, no quebranta precepto constitucional alguno y, en especial, el art. 25 CE, ya que ese efecto suspensivo o de inejecución no rige en presencia judicial, donde las sanciones se someten al régimen cautelar o suspensión común, según jurisprudencia de todas las secciones de esta Sala tercera.
- c) de lo anterior deriva como consecuencia lógica que no hay infracción del principio de igualdad porque ambos, deudor principal y responsable, han recibido el mismo trato: régimen de suspensión común para la deuda y suspensión automática para la sanción.
- d) Hay un problema que, en verdad, queda sin resolver, que es el de que, con esa unificación del trato que la Ley de 2012 implanta, se vienen a segregar de facto partes indisolubles de un mismo acto, pues la responsabilidad solidaria del art. 42.1.a) LGT unifica o integra en una sola deuda las dos clases de deudas de origen objeto de derivación, lo que, expresado en otros términos, significa que el responsable solidario participa junto al deudor en una
deuda única, sin distinción de sus componentes primitivos. Aun así, la libertad de configuración normativa del legislador permite, según consideramos, esa regulación, esto es, alcanza a operar sobre partes diferentes de un único acto, por razón de su origen”.
En definitiva, el Tribunal Supremo considera que con la nueva redacción del artículo 212.3 LGT la decisión del tribunal valenciano era correcta, esto es, que procede a suspensión automática por la parte del alcance de la responsabilidad que comprende la sanción al deudor principal, pero no el resto del alcance de la responsabilidad habida cuenta la libertad de configuración legal que tiene el legislador y que aparentemente no entra en contradicción con la Constitución española.
Ahora bien, tal como parece redactado el recurso de casación interpuesto según explica la sentencia y el propio auto de admisión es factible que el recurrente decida acudir en vía de amparo al Tribunal Constitucional puesto que, siendo consciente del dictado de la Ley, proponía al Supremo que elevara cuestión de inconstitucionalidad, con el fin de que por el Tribunal Constitucional determinara si el inciso del art. 212.3) de la LGT, que impide la suspensión automática de la deuda tributaria objeto de derivación, es compatible con los principios de igualdad, presunción de inocencia y culpabilidad. Así pues, es posible que la cuestión no esté definitivamente zanjada.
APTTA. Servicio de Información Actualizada
Fuente: TAXLANDIA
Autor: Francisco R. Serantes Peña