ASOCIACIÓN PROFESIONAL DE TÉCNICOS TRIBUTARIOS Y ASESORES FISCALES DE ANDALUCÍA

asociación profesional de técnicos tributarios y asesores fiscales de andalucía

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Como es sabido, una reciente enmienda a la proposición de ley que crea los gravámenes a  las empresas energéticas y entidades de crédito, hace realidad lo anunciado previamente  por el Gobierno, esto es, la introducción del denominado impuesto temporal de solidaridad  de las grandes fortunas (en adelante, ITSGF). 

Antes de examinar las cuestiones más polémicas que plantea el nuevo tributo, debemos  explicar mínimamente su contenido. Se trata de un impuesto absolutamente simétrico al  impuesto sobre el patrimonio (en adelante, IP), a cuya regulación se remite en lo relativo a  sus elementos esenciales. Las diferencias se circunscriben, en primer lugar, al aspecto  subjetivo del hecho imponible, de manera que el ITSGF únicamente se va a exigir a los  obligados tributarios cuyo patrimonio neto exceda de 3.000.000 euros. En segundo lugar,  a diferencia del IP, el ITSGF no es un tributo cedido, por lo que la totalidad de su regulación  y el producto obtenido corresponden al Estado.

En tercer lugar, la cuota pagada por el IP  es deducible de la que resulte de aplicar el nuevo tributo. En cuarto lugar, la recaudación  obtenida con el ITSGF se afecta a políticas de apoyo a los más vulnerables. Finalmente, el  ITSGF nace con carácter temporal, para los dos primeros ejercicios en los que se devengue  a partir de la fecha de su entrada en vigor, en principio, 2022 y 2023. No obstante, se prevé  la posibilidad de su mantenimiento o supresión, previa evaluación de sus resultados. 

Así las cosas, el ITSGF es un tributo que únicamente va a exigirse, realmente, en aquellas  comunidades autónomas que tienen establecidas bonificaciones o deducciones propias  en el IP.

En especial, se trata de Madrid y Andalucía, donde existe una deducción de  importe equivalente a la cuota, Murcia, región que parece que va a introducirla para 2023 y  Galicia, donde ya existe una deducción del 25 por ciento, que va a incrementarse al 50 por  ciento para 2023.

De esta forma, el nuevo impuesto viene a anular, en términos prácticos,  los incentivos fiscales creados por dichas comunidades para estos contribuyentes cuyo  patrimonio exceda de los 3.000.000 euros.

No pagarán el IP o lo harán con una bonificación  autonómica, pero el gravamen será ahora completado por el ITSGF, de regulación estatal y  cuya recaudación se ingresará en las arcas del Estado. 

Debe resaltarse, además, que, pese a las dudas que surgieron tras el anuncio de creación del  ITSGF, la normativa propuesta incorpora el límite conjunto con el IRPF. La cuota íntegra del  ITSGF, conjuntamente con las cuotas del IRPF y del IP, no podrá exceder del 60 por ciento  de la base imponible del primero.

En el supuesto de que la suma de las cuotas de los tres  impuestos supere el límite anterior, se reducirá la cuota del ITSGF hasta alcanzar el límite indicado, sin que la reducción pueda exceder del 80 por ciento. Por tanto, existirán  supuestos en los que operará la cuota mínima del 20 por ciento del ITSGF, superándose con  ello el límite del 60 por ciento de la base de IRPF. Esto es, habrá contribuyentes que,  sumando su IRPF y el ITSGF, pagarán una cuantía superior al 60 por ciento de su renta  neta. Pero esto ya sucede actualmente en relación con las cuotas conjuntas de IRPF e IP, por  lo que no puede calificarse como novedad. 

Así las cosas, creo que este nuevo tributo debe analizarse desde diferentes perspectivas.

La  primera es la de política fiscal, esto es, la conveniencia o no de tener implantado un impuesto  general sobre el patrimonio de las personas físicas y, en particular, sobre grandes  fortunas. Como puede fácilmente comprenderse, estamos ante una cuestión no sólo ni  principalmente técnica, sino ideológica. Su creación obedece no sólo a un fin recaudatorio  —expresamente afirmado en la exposición de motivos—-, sino también al deseo de mejorar  la progresividad del sistema, exigiendo esta contribución adicional a los mayores  patrimonios de nuestro país y complementando su tributación por IRPF.

Es un tributo que  encaja perfectamente dentro del sistema tributario justo que proclama el art. 31.1 de la  Constitución, no debiendo sorprendernos que constituya una propuesta formulada por  un gobierno de corte socialdemócrata. 

Suele decirse, como argumento en contra del IP –trasladable en la misma medida al ITSGF- , que su existencia empeora nuestra competitividad fiscal internacional, ya que somos uno  de los pocos países que gravan la titularidad del patrimonio. Esto es una verdad a  medias, por dos razones.

De un lado, porque es cierto que existen pocos impuestos  generales sobre el patrimonio, pero también lo es que la mayor parte de los Estados gravan  la riqueza, si bien a través de sus manifestaciones particulares, en particular, la inmobiliaria.  Y en mucha mayor medida en que lo hace nuestro Impuesto sobre Bienes Inmuebles. De  otro lado, porque hay Estados, como los Países Bajos, que han integrado la imposición  patrimonial en el impuesto sobre la renta, atribuyendo una renta presunta a los activos del  sujeto pasivo y gravándola como tal (sobre esta cuestión, puede consultarse el Libro blanco  sobre la reforma tributaria. 

Finalmente, también se ha alertado de la posible fuga de residentes de nuestro país, como  consecuencia de la introducción del ITSGF. Sin embargo, no creo que este efecto vaya a  producirse. En 2022 resulta imposible para la mayor parte de los contribuyentes, puesto  que, en estos momentos, habrán consolidado una permanencia en España de más de 183  días. Adicionalmente, debe señalarse que, para los que hayan sido residentes en nuestro  país en los últimos diez años, puede serles de aplicación el denominado exit tax por el  cambio de residencia, que implica un gravamen sobre las plusvalías latentes en las  participaciones de sociedades de las que sean titulares.

Se trata de un tributo más oneroso  que el ITSGF, especialmente si éste mantiene su carácter temporal, limitado a dos períodos  impositivos. Finalmente, para el resto de casos, no es tan sencillo realizar un cambio de  residencia de una persona física con cierto arraigo en España, dados los criterios de  atribución del poder tributario que contienen los convenios de doble imposición, incluido  el suscrito con Portugal, país que siempre se pone como ejemplo de posible “refugio” para  estos grandes patrimonios. Por tanto, creo que la pérdida de competitividad podría venir  dada, más por un menor atractivo futuro de nuestro país como destino, que por una fuga  de los ya residentes. 

La segunda perspectiva bajo la que debe examinarse el ITSGF es la constitucional, con  diversas manifestaciones. En primer lugar, debemos preguntarnos si el nuevo tributo  implica una alteración de la distribución territorial del poder tributario en nuestro país o,  dicho de otro modo, una vulneración de la autonomía fiscal de las comunidades, contraria a la Constitución.

A mi juicio, no veo tacha de inconstitucionalidad por esta vía, toda vez  que la potestad originaria de establecer tributos corresponde al Estado —art. 133.1 de la  Constitución—, no existiendo, en la ley orgánica de financiación, ningún precepto que  impida al Estado establecer un tributo —el ITSGF— sobre un hecho imponible de otro  impuesto también estatal, como es el IP. Todo ello, además, sin provocar ningún tipo de  doble imposición —por otra parte, tampoco prohibida, per se, por la Constitución—, ya que  la cuota de IP es deducible del ITSGF. 

Hablando de sobreimposición, también se ha venido a sugerir que el tributo puede ser  confiscatorio. Tampoco creo que por este cauce pueda prosperar una declaración de  inconstitucionalidad, ya que la escasa jurisprudencia existente sobre este límite viene a  exigir que el sistema agote la renta o el patrimonio del contribuyente, lo que no sucede en  este caso. 

Finalmente, el aspecto que creo que arroja mayores sombras es el relativo al respeto al  principio de seguridad jurídica consagrado en el art. 9.3 de la Constitución, dada su  entrada en vigor para 2022. Se trata de una medida que cumple con dudas el canon de  previsibilidad exigido para las modificaciones retroactivas, si bien debe tenerse en cuenta  que estamos ante una retroactividad impropia, ya que el devengo se producirá el 31 de  diciembre, esto es, una vez en vigor el texto legal. 

La última perspectiva a considerar es la de técnica legislativa. Aquí es donde creo que sale  peor parado el ITSGF. Tener dos tributos superpuestos no es la mejor solución, lo que  solo puede justificarse por su carácter temporal. En el futuro, si se quiere tener un  impuesto sobre el patrimonio de las personas físicas, debe ser uno solo, que, además, mejore  las deficiencias del actual IP, que han sido trasladadas al ITSGF. Sin ir más lejos, la  consideración como empresas exentas, de meros patrimonios inmobiliarios alquilados, o la  tenencia de activos a través de sociedades patrimoniales que no reflejan su valor.

En  definitiva, es posible tener una base imponible más ancha con tipos más reducidos. Pero  éstos son problemas que deberán solventarse en el futuro y que desbordan el presente  análisis. 

APTTA. Servicio de Información Actualizada (no vinculante) 

Fuente: el Nacional. Oneconomía. 

Autor: Jesús Rodríguez Márquez.

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