Comentario de urgencia a la STS 10 Octubre 2022 

Siempre me llamó la atención la liturgia mexicana de El Día de los Muertos. Una calavérica  fiesta muy impactante a nivel visual en la que, como cada 1 de noviembre, se celebra la No  Ausencia de los seres queridos desaparecidos, en la creencia de que las almas de éstos  regresan a sus familias para nutrirse del alimento y calor hogareño, siendo recibidas y  agasajadas para la ocasión con toda una parafernalia tremenda. 

Se podría decir que, desde la óptica de la antropología, su singularidad recae precisamente  en el culto a las presencias vivas, para mantener digno el recuerdo (en lugar de rememorar  a los muertos). 

Pues bien, la reciente decisión del Tribunal Supremo de hacer tributar en renta a la inmensa  mayoría de extinciones de condominio es la certificación plena de que nuestro alto tribunal  se ha abonado permanentemente a dicha celebración, puesto que ha revivido de manera  definitiva una doctrina cuya ausencia estaba más que resguardada (1). 

Efectivamente, el fundamento jurídico tercero de la sentencia (Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Segunda) n° 1.269/2022, de 10 de Octubre, del Tribunal Supremo,  rec. 5.110/20, Pte.: Excma. Sra. Córdoba Castroverde, reza literalmente que: «La  compensación percibida por un comunero a quién no se adjudica el bien cuando se disuelve  el condominio comporta para dicho comunero la existencia de una ganancia patrimonial  cuando exista una actualización del valor del bien entre el momento de la adquisición y el  de su adjudicación y esa diferencia sea positiva » (ECLI: ES: TS: 2022: 3585). 

Es decir, que a efectos prácticos a partir de ahora cualquier persona que haya tenido un  inmueble en proindiviso y se lo acabe adjudicando por entero (teniendo el adjudicatario que  compensar en metálico al otro comunero) tendrá que pasar por la caja de del Tesoro Público,  SÍ O SÍ. 

Pues bien, a mi juicio yerra claramente el alto órgano jurisdiccional en su interpretación  (prestada) de la norma de aplicación. En esta nota vamos a varar la atención sobre ello, así  como en las posibilidades que este fallo (nunca mejor dicho) abre. 

I.- Supuesto de hecho básico al que refiere la sentencia.

Hablamos fundamentalmente de aquellas extinciones de condominio sobre un bien  inmueble indivisible en el que uno se lo adjudica por entero y el otro recibe una  compensación en metálico (FJ 2°.3.4.3° párrafo). 

II.- Cuál es el contenido concreto de la norma de aplicación. 

Transcribo textualmente lo que dice la ley de renta en su artículo 33: ‘1. Son ganancias y  pérdidas patrimoniales las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se  pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquél, salvo  que por esta Ley se califiquen como rendimientos. 

2. Se estimará que no existe alteración en la composición del patrimonio: a) En los supuestos de división de la cosa común. 
3. b) En la disolución de la sociedad de gananciales o en la extinción del régimen económico matrimonial de participación. 
4. c) En la disolución de comunidades de bienes o en los casos de separación de comuneros. 

Los supuestos a que se refiere este apartado no podrán dar lugar, en ningún caso, a la  actualización de los valores de los bienes o derechos recibidos». 

III.- Argumentos de la Abogacía formal del Estado para solicitar la tributación de la  operación. 

Según la defensa letrada de la Agencia en el pleito la adjudicación llevada a cabo no se  correspondió con la cuota de titularidad, puesto que al producirse la revalorización del bien  esto conllevó un exceso de adjudicación (AH 3°.2 y FJ 2°.2.2° párrafo) que  irremediablemente implicaba una clara alteración patrimonial por la que se debía tributar  (FJ 2°.2 último párrafo). 

IV.- Alegaciones de la Inspección de Hacienda para someter a gravamen la extinción  dominical. 

La propia Agencia (en el expediente administrativo) defendía que la alteración patrimonial  dependía únicamente de si se había actualizado el valor del inmueble, y que en tal caso  habría que imputarle una ganancia patrimonial sujeta y no exenta al adjudicatario del bien  (FJ 2°.3.3.1° párrafo). 

En refuerzo de ello Inspección exponía que la ley fiscal de aplicación condicionaba la no  tributación precisamente a que no se actualizaran los valores por parte de los contribuyentes  (FJ 2°.3.3.2° párrafo). 

V.- Motivación de la Sala para llegar al fallo y primeras contradicciones con difícil encaje. 

La Sala asume la clásica doctrina de que la extinción de condominio ni supone una  transmisión (FJ 2°.3.1.1° párrafo) ni mucho menos un exceso de adjudicación (FJ 2°.3.1.2°  párrafo), ni a efectos civiles ni fiscales, de ningún tipo. Sin embargo, en un autogiro 

argumental magnífico, sorprende con que el hecho imponible de la modalidad de GGPP en  IRPF no es ni la transmisión ni el exceso de adjudicación, sino la alteración patrimonial por  mor del artículo 33 de la ley (FJ 2°.3.2). Todo ello para terminar con que si la adjudicación  de bienes está revalorizada al alza dicha adjudicación no es acorde a la cuota de titularidad  produciéndose un exceso que efectivamente ha de tributar como ganancia patrimonial en  renta (FJ 2°.3.4. párrafos 2° y 4°). ¿A qué no es maravilloso el hilo argumental? 

Pues bien, de entrada a mí me choca lo siguiente: 

1) Parece confundirse la variación del valor con la alteración patrimonial, cuando son cosas  DISTINTAS totalmente, y necesariamente concurrentes para que podamos hablar de  ganancias patrimoniales. Se confunde la causa (existencia de ganancia) con la consecuencia  (revalorización al alza). 

2) Parece también confundirse variación de valor con cuota de titularidad dominical. El  valor de la participación es una cosa y el porcentaje de participación otra distinta. 

3) La sala bendice la doctrina material de que la extinción de condominio concreta no es una  transmisión ni provoca excesos de adjudicación. Lo deja muy claro, incluso en el caso  enjuiciado. 

1. Qué quiere decir realmente la Sala. 

De la sentencia se deduce que lo que se quiere trasladar es lo siguiente: 

1. a) Hay alteración patrimonial por el mero hecho de que uno se quede con el inmueble y el otro reciba compensación en metálico, por mor de que uno ya no tiene derechos en el bien
2. b) La variación de valores de los bienes adjudicados es una mera opción tributaria. Depende del contribuyente y de la valoración declaradada, de tal suerte que si coincide con la inicial, no hay tributación. Si varía, sí habrá ganancia o pérdida patrimonial computable. 

Esto es lo que realmente quiere decir la sentencia. 

VII.- La extinción de condominio sobre un inmueble indivisible en el que uno se lo  adjudica totalmente compensándose al otro en metálico no es un supuesto de alteración  patrimonial. 

Es curioso que la sentencia diga que no hay ni transmisión ni exceso de adjudicación sino  alteración patrimonial. Sin embargo para justificar la existencia de ésta ÚNICAMENTE  reseña que en puridad lo que hay es una compraventa indirecta de una cuota de participación. Es decir, una transmisión. No deja de resultar una paradoja cuanto menos  curiosa (FJ 2°.3.4). 

Por otro lado, la propia sentencia hace suya la doctrina jurisprudencial civil y fiscal sobre la  naturaleza especificativa de los condominios derivada del Derecho de Cosas tal y como está  positivizado en nuestro Código Civil.

Ciertamente, sabemos que en un condominio nadie está obligado a permanecer en el mismo  (art. 400 CC), por ello, y solamente cuando el bien resulte ser esencialmente indivisible, la  norma prevé la extinción de la copropiedad vendiendo el bien y repartiéndose el precio  SALVO que los comuneros acuerden la adjudicación a uno sólo indemnizando al otro (arts.  404 y 1062 CC). 

Es la famosa concreción o especificación de derechos (2), en la que se convierte una cuota  ideal en una porción determinada materialmente, privatizándola en términos dominicales.  La compensación, por consiguiente, no es más que un elemento equilibrador de la  proporcionalidad de la división en un buen indivisible o que desmerecería mucho por su  división; esa es su especialidad, pero nunca una suerte de compraventa o cesión de cuota. 

En palabras de CARBAJO VASCO, hay una mera subrogación(3). 

VII.- El verdadero sentido de la no sujeción en renta a las divisiones de cosa común. 

El artículo 33.2 no dice en absoluto que las adjudicaciones dominicales revalorizadas  queden sujetas a tributación, lo que dice ese precepto es que, con independencia del valor  al alza que se le dé al bien al momento de la adjudicación, fiscalmente el valor que se toma  es el inicial. Es decir, no tendría impacto alguno a efectos de renta el valor que se le pudiera  dar al bien en la extinción, puesto que se «prohíbe» actualizar los valores. 

Pongamos un sencillo ejemplo: 

A y B se casan en 2000. Con dinero ganancial, en 2002 compran un inmueble por 200.000 €.  En 2022 se divorcian y liquidan la sociedad de gananciales, adjudicándose A el inmueble y  compensando éste a B con metálico. El inmueble en 2022 vale 500.000 €. El inmueble, a efectos de futuras transmisiones, tendría como fecha de adquisición para A  de 2002, y valor de adquisición de 200.000 €, no de 500.000 €. Y por supuesto por la extinción  no se generaría ganancia alguna en renta. 

Es decir, lo que se produce realmente es un diferimiento de la tributación y una congelación  del coste histórico de adquisición, por lo que a futuro se tributaría íntegramente por toda la  ganancia patrimonial. 

VIII.- El ejemplo de los no residentes. 

Sin embargo, si los condueños fueran no residentes en España sin establecimiento  permanente se aplicaría el art. 24 LIRNR: SIEMPRE habría tributación incluso aunque se  entendiera por la Administración la inexistencia de alteración patrimonial. 

IX.- Lo que sí podían haber dicho la Agencia, su defensa letrada o el Tribunal, y que no  han dicho. 

Haciendo de abogados del Diablo (que no de la Agencia), sí podría ser razonable (bajo mi  óptica) utilizar un “motivo económico” o de cierta realidad material para decantar el fallo  en el sentido abordado por el Tribunal. Cosa que, repito, no se ha hecho ni por asomo,  siquiera.

Imaginemos que los gemelos A y B compran un piso por 50.000 € en 2015. En 2022 el piso  vale 200.000 € y se lo queda A compensando a B en metálico. A se ha adjudicado el inmueble  con un valor de adquisición de 50.000 €, por lo que de venderse tributará por la ganancia  patrimonial desde los 50.000 hasta el importe final de venta. Sin embargo, A pagó en  puridad 25.000 € por el inmueble en su adquisición y sin embargo le está entregando a B  100.000 €, por lo que su valor fiscal de adquisición no coincidiría con su valor “económico”  de adquisición, “heredando” un pasivo por impuesto diferido por mor de la extinción  dominical, mientras que B “sale” de rositas fiscalmente. 

Este razonamiento SÍ es un argumento de peso. Primero porque se acerca al principio de  realidad material de las cosas y segundo porque concuerda a priori (a mi juicio) con el  concepto de alteración patrimonial. 

Sin embargo, este motivo razonable choca frontalmente (siempre bajo mi punto de vista)  con el Derecho Positivo civil y fiscal actual y, además, no cumple los parámetros del  Principio de Capacidad Económica tal y como está plena y pacíficamente interpretado por  el Tribunal Constitucional, máxime cuando estamos hablando de operaciones donde la  AUTONOMÍA DE LA VOLUNTAD preside todo el campo de acción. 

1. Situación tras la sentencia y a pesar de la sentencia 

Con esta doctrina fijada por el alto tribunal se dificulta enormemente la práctica de estas  operaciones y se encarece su coste. Divorciarse resultará más complicado de lo que ya de  por sí resulta. 

Si a ello le añadimos que tampoco tenemos desde hace años los coeficientes correctores  monetarios (4) para inmuebles (Ley 26/2014, 7 noviembre) y que además está en vigor el  valor de referencia tributario de Catastro el cuál es obligatorio (y por supuesto mucho más  alto que el original), pues qué duda cabe que se termina de apuntalar el último clavo al  ataúd de la «neutralidad fiscal» de la que gozaban estas operaciones (5). 

XI.- Qué se puede hacer. 

Con el estado actual de la situación hay que ser muy cautos en el asesoramiento preventivo  de estas operaciones. 

Para los expedientes tributarios que se inicien al calor de la resolución suprema habrá que  seguir luchando en su caso. 

XII.- Para terminar. 

Recomiendo la lectura del libro de Don Eduardo Sánchez Álvarez: «Régimen fiscal de la  división de la cosa común en el IRPF» (6) por su revolucionario planteamiento en el tema. 

Me quedo con una reflexión que podemos encontrar en su página 140: «Así, lo que se discute  en este caso es, precisamente, si el bien indivisible recibido a cambio de metálico debe incorporarse al  patrimonio del comunero que se lo adjudica a su valor actualizado; mientras que…retuerce y desenfoca  la cuestión, mediante la utilización del siguiente razonamiento: si la incorporación del bien se hace 

por su valor actualizado es porque ha existido, necesariamente, una ganancia patrimonial.  Razonamiento que no es tal, sino un sofisma«. 

Como dice el refranero español: – ¿Quién vive?  

– ¡Hacienda, que pesa y mide! 

APTTA. Servicio de Información Actualizada (No vinculante) 

Fuente: Taxlandia. 

Autor: Pablo González Vázquez