El IVA, una figura tributaria delicada, sin duda, por eso es una protagonista principal en el gran trabajo que realiza el Tribunal de Justicia de la Unión (TJUE) y todos los tribunales nacionales, también los nuestros.
Las instancias comunitarias y las domésticas dictan doctrina que unifica criterio, nunca para todos los gustos, pero son resoluciones que al fin y al cabo unen, algo importante en estos tiempos, donde muchos que intentan separarnos han tomado gran parte de nuestras instituciones. Lo hacen por el peligro que la unión y concordia de los ciudadanos supone para sus privilegios personales, también para los privilegios de las organizaciones que los sitúan como elegibles. Se amparan en acuerdos y espíritu, alcanzados para y por, la representatividad y derechos de todos los pueblos de nuestra nación, sin importar cuántos sean y dónde se encuentren.
Lo anterior no es cuestión baladí, ya que, se refleja en normas nefastas, con efectos perversos para la población. La fiscalidad no escapa a esto, de hecho, tendremos un nuevo impuesto en manos del TJUE, es por ello que, la doctrina creada por las instancias nacionales y comunitarias en estos tiempos, es aún más relevante si cabe.
Dentro de esa doctrina tenemos una reciente sentencia del TJUE, versa sobre un caso ocurrido en otro estado, pero de especial relevancia para nuestro país, como veremos más adelante.
El caso nos habla sobre las muestras gratuitas y objetos publicitarios en el ámbito del IVA, entregadas por parte de un empresario a sus clientes. Esta operación de gran transcendencia será nuestro asunto principal en el día de hoy.
Puede remitirse el lector a la Ley 37/1992 del IVA (en adelante IVA) para recordar el concepto de empresario o profesional o, la sujeción al impuesto de las operaciones. Nosotros comenzaremos desde el artículo 7 LIVA, el cual dispone que, no estarán sujetas al impuesto: 2º Las entregas gratuitas de muestras de mercancías sin valor comercial estimable, con fines de promoción de las actividades empresariales o profesionales.»
- Las prestaciones de servicios de demostración a título gratuito efectuadas para la promoción de las actividades empresariales o profesionales.
- Las entregas sin contraprestación de impresos u objetos de carácter publicitario.
Los impresos publicitarios deberán llevar de forma visible el nombre del empresario o profesional que produzca o comercialice bienes o que ofrezca determinadas prestaciones de servicios. A los efectos de esta Ley, se considerarán objetos de carácter publicitario los que carezcan de valor comercial intrínseco, en los que se consigne de forma indeleble la mención publicitaria. Por excepción a lo dispuesto en este número, quedarán sujetas al Impuesto las entregas de objetos publicitarios cuando el coste total de los suministros a un mismo destinatario durante el año natural exceda de 200 euros, a menos que se entreguen a otros sujetos pasivos para su redistribución gratuita.»
Por su parte, el ordinal 7º establece como no sujetas las operaciones del artículo 9, número 1º y del artículo 12 números 1º y 2º, es decir, autoconsumo de bienes y servicios, siempre que no hubiese ejercido derecho a la deducción el sujeto pasivo. Para profundizar en estas operaciones, que incluso podrían ser objeto de un artículo independiente, puede el lector remitirse a los propios preceptos mencionados y a la doctrina. De hecho, los trataremos de forma independiente, junto con los anteriores conceptos y el derecho a la deducción, ya sabemos, repercusión y deducción son conceptos íntimamente relacionados.
Una vez sentados los artículos de partida, es necesario desarrollar un aspecto principal en cualquier materia, no es otro que la terminología.
Comenzaremos con la definición de objeto publicitario. La doctrina ha tratado en varias ocasiones este concepto, de especial relevancia es la sentencia del Tribunal Supremo de 15 de junio de 2013. Esta sentencia establece sin duda, dos requisitos que deben cumplirse, para que la entrega sea calificada como entrega no sujeta sin contraprestación de un objeto publicitario:
En primer lugar que carezca de valor intrínseco y en segundo lugar que lleve incorporada la marca publicitaria de forma clara y precisa, ambas condiciones deben cumplirse simultáneamente.
Las anteriores condiciones son necesarias, una vez cumplidas podremos entrar a valorar la limitación cuantitativa con la que finaliza el anterior precepto.
En cuanto al concepto de muestra, la propia Ley lo define claramente, lo hace en el párrafo que continúa en el ordinal dos que hemos omitido con puntos suspensivos, si el lector se remite a la LIVA observará las siguientes palabras:
«A los efectos de esta Ley, se entenderá por muestras de mercancías los artículos representativos de una categoría de las mismas que, por su modo de presentación o cantidad, sólo puedan utilizarse en fines de promoción»
No obstante, cuando leemos un precepto, tan importante es lo que dice como lo que no. En efecto, fíjese el lector en las anteriores palabras de la Ley: «sólo puedan utilizarse en fines de promoción». Esto incluye una relevante exclusión, son aquellas muestras que puedan ser percibidas para satisfacer una necesidad en sí misma. En este sentido, también son muchas las sentencias del TJUE que se han referido a este concepto, por ejemplo la sentencia del asunto C 581/08, de esta sentencia podemos extraer que la finalidad exclusiva de una muestra es servir de ejemplo al producto final.
Parece que, la aplicación correcta de la no sujeción al IVA del concepto de muestra es relativamente sencilla. Pero,
¿Qué decir del objeto publicitario?
Parece que por sí solo tampoco plantea dudas. Sin embargo, el simple abandono de la soledad en la propia vida puede traer algún problema, incluso puede dar lugar a otras diferencias insalvables, abriendo sus brazos al enfrentamiento, cuando se afronta desde el reproche y el egoísmo propio de la cómoda separación entre unos y otros.
Por el contrario, la misma discrepancia se convierte en oportunidad para mejorar cuando es tratada con el ánimo unificador y conciliador de la doctrina. Siendo recordada aquella discrepancia, como la diferencia que nos unió en esa y otras muchas cosas, que sirvió para conocer nuestros conceptos y aplicarlos con propiedad y respeto. Alcanzando un consenso sobre el que descansa la tranquilidad de nuestras vidas. Ayudándonos a comprender que nuestra vida, además de ser nosotros mismos, nuestra visión, problemas y circunstancias, también lo es la de otros, su vida, su visión y sus propios problemas y muchas circunstancias, con ellos y ellas, tenemos la oportunidad solo una vez, de compartir y construir.
Por eso, en nuestra carrera promocional…
¿Qué ocurre cuando un producto acompaña a un servicio o viceversa?
Aquí tenemos un conflicto, que bien tratado supone una oportunidad de mejora en nuestro recorrido vital por la imposición indirecta.
En este sentido, se hace preciso traer a colación una definición importante en el IVA, es el concepto de prestación accesoria y principal.
En relación a estos conceptos, son varias las sentencias del TJUE que han girado en torno a ellos, válgase por todas el asunto C-581/19, en este caso el tribunal señala lo siguiente:
«Una prestación debe considerarse accesoria de una prestación principal cuando no constituye para la clientela un fin en sí, sino el medio de disfrutar en las mejores condiciones del servicio principal del prestador»
Esta distinción es popular en nuestras instancias internas, no solo en esta materia, en muchas otras que tratan el derecho a la deducción. Puede ampliar el lector las reseñas sobre estas definiciones fácilmente, véase multitud de resoluciones del Tribunal Económico Administrativo Central (TEAC) referidas a operaciones de renting, de seguros y tantas otras. De hecho, si el lector quiere realizar una evolución histórica de la materia, un buen punto de partida sin remontarse muy antaño es la resolución del TEAC de 26 de octubre de 2005, resolución con la que observará evoluciones importantes de los preceptos y conceptos en la sentencia que mencionamos antes del Tribunal Supremo.
Partiendo de esos conceptos de objeto publicitario, muestra, accesorio y principal que hemos resumido brevemente, guste más o menos, es de gran relevancia la sentencia del pasado jueves,
5 de octubre de 2023, del TJUE en el asunto C-505/22. Una sentencia que tiene importantes implicaciones para sectores relevantes de nuestro país.
Este asunto trata el caso de una entidad que publica una revista en materia de protección a los consumidores, regala un artículo a los nuevos suscriptores que puede consistir en una tableta o un teléfono.
En este asunto el Tribunal resuelve que:
«la concesión de un regalo de suscripción como contrapartida por la suscripción de un abono a publicaciones periódicas constituye una prestación accesoria a la prestación principal consistente en el suministro de publicaciones periódicas, que está comprendida en el concepto de «entrega de bienes realizada a título oneroso», en el sentido de esas disposiciones, y que no debe considerarse una transmisión de bienes a título gratuito, en el sentido del citado artículo 16, párrafo primero.»
Para ello se basa en algo principal:
Ese regalo es concebido por el cliente como un bien en sí mismo, lo que lo hace totalmente independiente del servicio. Este hecho a su vez no lo hace accesorio, todo lo contrario, el cliente incluso se suscribe exclusivamente por su obtención.
Sin duda, esta resolución es de especial relevancia para nuestro país y otros muchos.
En un sector como la perfumería no presenta problemas, las muestras parecen reunir todos los requisitos para la no sujeción al impuesto, pero pensemos en sectores como el ocio, el turismo y tantos otros.
¿Qué ocurre en un sector como el de la distribución de bebida?
¿Qué ocurre en el cine, en el mundo del espectáculo en general?
¿Qué ocurre en acontecimientos deportivos?
Así podemos plantear multitud de preguntas para muchos sectores de actividad, donde la conocida frase de «a la gente le encantan los regalos» se convierte en:
«A la gente le encantan los regalos aunque lleven IVA»
Convirtiendo a su vez la estrategia publicitaria de:
«vamos a complementar la promoción con otra cosa que sea útil, la gente querrá una u otra o las dos»
En la estrategia publicitaria de:
«vamos a complementar la promoción con otra cosa que lleve IVA, será útil»
En definitiva, la sentencia del TJUE crea un criterio relevante, que nos permite ofrecer nuestra propia definición de la no sujeción al impuesto de la prestación de servicio y entrega de bienes publicitaria.
Así podemos enunciar que, no se encontrarán sujetas al IVA, las entregas de muestras gratuitas, objetos publicitarios y las prestaciones de servicios gratuitas en las que concurran las siguientes circunstancias:
- a) Sean efectuadas sin ningún tipo de contraprestación.
- b) Sean efectuadas con fines de promoción de las actividades empresariales o
- c) En el caso de entregas de bienes deberán llevar incorporada de forma clara y precisa la marca publicitaria.
- d) No podrán constituir para el cliente un fin en sí mismo. A estos efectos, la única utilidad percibida por el consumidor deberá ser única y exclusivamente el conocimiento del producto final.
- e) Su carácter debe ser accesorio al bien o servicio principal que acompañan. f) No pueden ser susceptibles de satisfacer las necesidades del consumidor.
A partir de estos requisitos, entrarían en juego los límites cuantitativos de los estados miembros, siendo los anteriores requisitos absolutamente necesarios para la valoración de aquellos límites.
Esta sentencia del TJUE no gustará a muchos, sin embargo, debemos pensar que una estrategia comercial como la que ha dado pie a este criterio es totalmente válida, respetuosa con los clientes y puede ser muy exitosa, pero no vive al margen del IVA, el Tribunal de la Unión se ha encargado de ello, unificando un poco más criterio en la vida promocional de los agentes económicos.
Guste o no, son criterios del Tribunal de la Unión, y cumplen algo muy necesario en estos tiempos:
No necesitamos que nos separen. Necesitamos gente que nos una. El Tribunal de la Unión lo hace, sea a tu favor o en tu contra.
Un abrazo.
APTTA. Servicio de Información Actualizada (no vinculante)
Fuente: BS Fiscal.
Autor: Basilio Sáez Lorenzo