La regularización de la Administración aumentó la base imponible del ahorro por las ganancias patrimoniales pues no aceptó la alegación de la recurrente relativa a que en la transmisión por la venta de la oficina de farmacia no se había tenido en cuenta el valor de adquisición por título lucrativo del fondo de comercio.
La sentencia recurrida afirmó que la determinación del valor de adquisición se ha de realizar tomando como importe el valor real de la adquisición, y al proceder en este caso en parte de una donación (10%) y en parte de una herencia (90%), el valor resultante de la aplicación de las normas del ISD y no comparte el criterio del TEAC pues conlleva la ilógica conclusión de que una oficina de farmacia sólo puede tener valor de adquisición si se ha adquirido a título oneroso, pero no lo tendría si se adquiere a título lucrativo, ya que la propia significación de la estructura de las ganancias y pérdidas patrimoniales por transmisión de bienes o derechos conlleva siempre una diferencia entre los valores de adquisición y transmisión de los elementos patrimoniales, haciéndose coincidir, en todo caso, el valor de adquisición con el valor real comprobado en la anterior transmisión, lo haya sido a título oneroso o lucrativo.
Tal y como indica el Abogado del Estado, la discrepancia se concreta en la regla que resulta aplicable para la determinación del valor de adquisición del elemento patrimonial transmitido, en este caso una oficina de farmacia, que fue adquirida a título lucrativo en dos periodos (10% por donación el 20 de junio de 1997, y 90% restante por herencia -escritura de 26 de noviembre de 2010- ), sin que se discuta el valor de transmisión. Como ha expuesto esta Sala reiteradamente, las normas sobre ganancias patrimoniales no pretenden gravar los aumentos de valor del patrimonio de los contribuyentes a medida que se generan, sino cuando se realizan.
No se someten a gravamen las plusvalías no realizadas o latentes. La alteración en la composición del patrimonio puede obedecer a operaciones diversas, entre otras, las procedentes de la incorporación de bienes al patrimonio del contribuyente sin contraprestación (premios) o la sustitución de unos bienes o derechos por otros (permuta).
La existencia de una renta sujeta a IRPF en concepto de ganancia o pérdida patrimonial, requiere la concurrencia de tres circunstancias: que el bien o elemento patrimonial del que sea titular la persona física, experimente una variación; que esa variación se ponga de manifiesto como consecuencia de cualquier alteración en la composición del patrimonio de su titular, y aun dándose esas dos circunstancias, que por esta Ley no se califiquen como rendimientos. La determinación del valor de adquisición de acuerdo con el valor contable en una transmisión de un elemento patrimonial afecto a una actividad económica que al haber sido adquirido a título lucrativo no es susceptible de ser registrado como activo en la contabilidad, desvirtúa la previsión normativa y habiéndose adquirido la oficina de farmacia a título lucrativo, el valor de adquisición habrá de determinarse tomando como valor de adquisición el resultante de la aplicación de las normas del ISD o su valor comprobado en estos gravámenes.
Considera la Sala que a efectos de cuantificar las ganancias o pérdidas patrimoniales que se pongan de manifiesto en la transmisión de elementos patrimoniales afectos a actividades económicas adquiridos a título lucrativo, que no sean susceptibles de ser registrados como activo individualizado y separado en la contabilidad, debe considerarse como valor de adquisición el importe real de los valores respectivos que resulten de la aplicación de las normas del ISD, sin que puedan exceder del valor de mercado, conforme al art. 36 TR ley IRPF.
(Tribunal Supremo de 6 de febrero de 2023, recurso nº 5353/2021)
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Fuente: CEF. Fiscal Impuestos.